Akcyza na piwa smakowe

Piwa smakowe podlegają takiej samej stawce akcyzy, co zwykłe piwa. Dodanie do piwa po zakończeniu jego fermentacji substancji smakowych lub syropu cukrowego nie może powiększać podstawy opodatkowania akcyzą piwa smakowego.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 17 maja 2018 r., w sprawie C-30/17 (EU:C:2018:325), orzekł, iż:

artykuł 3 ust. 1 dyrektywy Rady 92/83/EWG z dnia 19 października 1992 r. w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych należy interpretować w ten sposób, że przy ustalaniu podstawy opodatkowania piw smakowych według skali Plato należy wziąć pod uwagę ekstrakt brzeczki podstawowej, nie uwzględniając przy tym substancji smakowych i syropu cukrowego dodanych po zakończeniu fermentacji.”.

Wyrok ten zgodny jest z wnioskiem zaproponowanym w konkluzji opinii rzecznika generalnego Trybunału Sprawiedliwości UE Yves’a Bota przedstawionej w tej sprawie w dniu 1 lutego 2018 r.

Wyrok został wydany w sprawie, która zawisła przed Trybunałem w związku z pytaniem prejudycjalnym Naczelnego Sądu Administracyjnego – skierowanym do Trybunału na podstawie postanowienia NSA z dnia 19 października 2016 r. w sprawie o sygn. akt I GSK 588/15 – „Czy w świetle art. 3 ust. 1 oraz celów dyrektywy Rady Unii Europejskiej 92/83/EWG z dnia 19 października 1992 r. w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych (Dz.Urz.UE.L.1992.316.21, ze zm.), przy ustalaniu podstawy opodatkowania piw smakowych według skali Plato należy wziąć pod uwagę zawartość ekstraktu rzeczywistego gotowego produktu z uwzględnieniem ekstraktu pochodzącego z dodanych, po zakończeniu fermentacji, substancji smakowych, czy też z ich pominięciem?”.

Naczelny Sąd Administracyjny zadał pytanie do TSUE w związku z rozpoznawaniem skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 5 grudnia 2014 r., sygn. akt III SA/Po 1557/13, którym to wyrokiem WSA w Poznaniu uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Poznaniu.

Sprawa czeka na swoje rozstrzygnięcie już ponad 10 lat, bowiem w dniu 13 czerwca 2006 r. do Urzędu Celnego w Poznaniu wpłynął wniosek Kompanii Piwowarskiej S.A. z siedzibą w Poznaniu o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu sprzedaży piwa aromatyzowanego w miesiącu listopadzie 2004 r., która to spółka wywodziła, że cukier dodany po zakończeniu fermentacji nie może być uważany za składnik ekstraktu brzeczki podstawowej, a zawarty w produkcie gotowym cukier, należy osobno oznaczyć analitycznie i odjąć od ekstraktu rzeczywistego piwa, zanim zostanie on podstawiony do wzoru Ballinga.

Mówiąc w skrócie, piwo smakowe produkowane jest z piwa tradycyjnego, po zakończeniu procesu jego fermentacji, poprzez dodanie substancji aromatycznych lub syropu cukrowego. Proces ten nie wpływa na zawartość alkoholu w piwie, lecz zwiększa gęstość napoju.

Skala Plato – opracowana  przez niemieckiego uczonego Fritza Plato poprzez modyfikację skali Ballinga – obrazuje zawartość ekstraktu w roztworze i przyjęła się jako podstawowa w przemyśle piwowarskim do określenia gęstości brzeczki (zawartości ekstraktu), z której powstało piwo. W wyniku fermentacji część ekstraktu zamienia się w alkohol oraz dwutlenek węgla, a część (ok. 1/3) pozostaje w piwie. Stosunek ilości wykorzystanego do fermentacji ekstraktu do ekstraktu brzeczki podstawowej określa stopień odfermentowania piwa, który może być niski, średni lub wysoki. Ilość (stężenie) ekstraktu oraz stopień jego odfermentowania decydują o określeniu piwa jako lekkie, pełne lub mocne.

Stopnie Plato wyrażone w formie procentowej odpowiadają liczbie kilogramów suchej masy (ekstraktu) zawartej w 100 kg brzeczki podstawowej (nastawnej), tj. ekstraktu słodowo-chmielowego.

Przepisy wspólnotowe przyjmują dwie alternatywne metody obliczania podatku akcyzowego od gotowego piwa. Stosownie do artykułu 3 ust. 1 dyrektywy Rady 92/83/EWG „podatek akcyzowy od piwa nakładany przez Państwa Członkowskie ustala się według:

— liczby hektolitrów/stopni Plato,

lub

— liczby hektolitrów/rzeczywistej zawartości alkoholu objętościowo

w gotowym produkcie”.

Polska zdecydowała się wybrać pierwszą z metod obliczania podatku. Zgodnie z art. 68 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r.  o podatku akcyzowym, „Podstawą opodatkowania piwa jest liczba hektolitrów gotowego wyrobu na 1 stopień Plato”. Natomiast, zgodnie z § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie sposobu ustalania podstawy opodatkowania piwa z dnia 31 marca 2004 r. „Przy ustalaniu podstawy opodatkowania piwa za 1 stopień Plato uważa się 1% m/m ekstraktu brzeczki podstawowej, obliczony na podstawie zawartości alkoholu oraz ekstraktu rzeczywistego w gotowym wyrobie”.

Powyższe przepisy już nie obowiązują, lecz nadal mają zastosowanie do spraw związanych z określeniem wysokości podatku bądź rozstrzygnięciem wniosków o  stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym za okres do lutego 2009 r. włącznie.

Z uwagi na stan faktyczny będący podstawą pytania prejudycjalnego, rzecznik generalny w swojej opinii nie odnosił się do obecnie obowiązujących przepisów krajowych, lecz jego wnioski również się do nich stosują, z uwagi na to, że obecnie obowiązujące przepisy przewidują analogiczne rozwiązania, jak uchylona ustawa o podatku akcyzowym z 2004 r.

Zgodnie z art. 94 ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (obowiązującej od 01.03.2009 r.) „Podstawą opodatkowania piwa jest liczba hektolitrów gotowego wyrobu na 1 stopień Plato”. Natomiast, zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2009 r. w sprawie metod ustalania parametrów służących do określenia podstawy opodatkowania piwa, „Przy ustalaniu podstawy opodatkowania piwa za 1 stopień Plato uważa się ułamek masowy o wartości 1 procent m/m ekstraktu brzeczki podstawowej, obliczony na podstawie zawartości alkoholu oraz zawartości ekstraktu rzeczywistego w gotowym wyrobie”.

Powyższy wyrok TSUE potwierdza korzystne dla podatników orzecznictwo sądów administracyjnych, które w wielu judykatach – choć w tym zakresie brakowało jednolitości – potwierdzały, że obie metody obliczania podstawy opodatkowania wskazane w dyrektywie 92/83 powinny prowadzić do tożsamych rezultatów w zakresie wysokości podatku.

Naczelny Sąd Administracyjny już w wyroku z dnia 5 listopada 2012 r., sygn. akt I GSK 187/11, uznał, że „W sytuacji gdy przepisy wspólnotowe przewidują możliwość przyjęcia jednej z dwóch alternatywnych metod określenia podstawy opodatkowania piwa to obydwie metody powinny prowadzić do bardzo zbliżonych a nawet identycznych rezultatów”. W orzeczeniu tym NSA nie rozstrzygnął jednakże kwestii sposobu obliczania podstawy opodatkowania, wskazując, że konieczne jest dokładne wyjaśnienie specjalistycznych pojęć występujących w spornych przepisach, zaś „dokładnie wyjaśnienie wszystkich wymienionych pojęć wymaga posiadania wiadomości specjalnych. Konieczna do tego jest wiedza specjalistyczna z zakresu technologii browarnictwa”. W konsekwencji Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 01.03.2013 r., sygn. akt III SA/Gl 19/13, uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Ministra Finansów, lecz nadal nie rozstrzygnął kwestii zgodności przepisów krajowych z prawem wspólnotowym, pozostawiając organowi rozstrzygnięcie podniesionych przez NSA wątpliwości.

W wyroku z dnia 6 listopada 2015 r. Naczelny Sąd Administracyjny, sygn. akt I GSK 580/15, w sprawie ze skargi spółki Browary Regionalne Jakubiak Sp. z o.o. z siedzibą w Dziekanowie Nowym w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym, dokonał już prowspólnotowej wykładni wskazanych wyżej przepisów krajowych i w konsekwencji Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 03.02.2016 r., sygn. akt V SA/Wa 4679/15, uchylił decyzje organów celnych, nakazując im stosować prounijną wykładnię przepisów krajowych.

Podobne, korzystne orzeczenia, zostały wydane przez Naczelny Sąd Administracyjny m. in. w sprawach o sygnaturach akt: I GSK 523/15, I GSK 1303/15, I GSK 581/15, I GSK 584/15, I GSK 542/15I GSK 513/15.

Jednakże, z uwagi na niejednolitość orzecznictwa administracyjnego w tym względzie, Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 19 października 2016 r., sygn. akt I GSK 588/15, zdecydował się zadać ww. pytanie prejudycjalne.